致同解读《2021年年报应予关注的会计准则实施重点技术问题》

财政部、国资委、银和联合发布了《关于严格执⾏企业会计准则 切实做好企业2021年年报⼯作的通知》（财会〔2021〕32号），就2021年年报⼯作相关事项做出了要求。点击链接查看全⽂：财政部、等：2021年年报应予关注的会计准则实施重点技术问题

通知要求，企业应当按照国家统⼀的会计制度编制财务报告，不得对外提供不同⼝径的财务报告，不得编制或提供不符合国家统⼀的会计制度要求的会计信息。

关于执⾏新准则，通知要求：企业不得通过随意调整收⼊确认⽅法提早、推迟确认收⼊或平滑业绩。如果企业在合同约定的各个⾥程碑之间向客户转移了重⼤的商品控制权，则很可能表明采⽤“已达到的⾥程碑”确定履约进度是不恰当的。对于每⼀项履约义务，企业只能采⽤⼀种⽅法来确定履约进度，并加以⼀贯运⽤。部分⾏业如贸易、百货、电商等应特别关注主要责任⼈与代理⼈的判断，严格按照新收⼊准则的相关规定进⾏处理。企业在销售商品时给予客户的现⾦折扣，应当按照新收⼊准则中关于可变对价的相关规定进⾏会计处理。企业取得的“云信”、“融信”等数字化应收账款债权凭证，不应当在“应收票据”项⽬中列⽰。

关于其他准则，通知要求：分摊商誉的资产组或资产组组合不得随意变更，除⾮企业因重组等原因改变了其报告结构，从⽽影响到已分摊商誉的⼀个或若⼲个资产组组合构成的情形下，才能将商誉进⾏重新分摊，但企业管理层应当证明该变更是合理的。判断是否对被投资单位具有重⼤影响或共同控制时，不应仅以撤回或新委派董事、增加或减少持有被投资单位的股份等个别事实为依据作出判断。房地产开发企业将投资性房地产转换为存货的，应当结合业务实质严格把握重新开发的判断，必须有确凿证据表明⽤于经营出租的房地产重新开发⽤于对外销售，通常该房地产应有诸如功能、性能变化等实质性的变化和重⼤的结构性调整。评价持续经营能⼒时，评价结果表明企业对持续经营能⼒产⽣重⼤怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能⼒产⽣重⼤怀疑的因素以及企业拟采取的改善措施，进⼊破产重整程序的企业对此应予以特别关注。企业不应仅以⼦公司破产、⼀致⾏动协议或修改公司章程等个别事实为依据作出判断，随意改变合并财务报表范围。

会计师事务所在进⾏年报审计时，应当切实贯彻落实风险导向审计理念和⽅法，重点关注货币资⾦、收⼊、存货、固定资产及在建⼯程、商誉、资产减值、⾦融⼯具、企业合并、关联⽅交易、会计差错、持续经营等⾼风险领域，严格执⾏审计程序，保持职业怀疑，有效识别、评估及应对重⼤错报风险。相关内容概要如下：

01 关于执⾏新准则的相关会计处理

1、按照《企业会计准则第14号——收⼊》（财会〔2017〕22号，以下简称新收⼊准则）的相关规定，企业与同⼀客户（或该客户的关联⽅）同时订⽴或在相近时间内先后订⽴的两份或多份合同，在满⾜新收⼊准则第七条有关条件时，应当合并为⼀份合同进⾏会计处理。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》第七条，企业与同⼀客户（或该客户的关联⽅）同时订⽴或在相近时间内先后订⽴的两份或多份合同，在满⾜下列条件之⼀时，应当合并为⼀份合同进⾏会计处理：（1）该两份或多份合同基于同⼀商业⽬的⽽订⽴并构成⼀揽⼦交易；（2）该两份或多份合同中的⼀份合同的对价⾦额取决于其他合同的定价或履⾏情况；（3）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成本准则第九条规定的单项履约义务。

如果满⾜上述（1）或（2）的标准，合同中对价之间的关系（即价格的相互依赖）会使得如果此类合同未予合并，则分摊⾄每项合同中履约义务的对价⾦额可能⽆法如实地反映向客户转让的商品或服务的价值。上述条件（3）则旨在避免企业根据其设计合同结构的⽅式⽽有效规避有关识别履约义务的要求的可能性。

2、企业应当按照新收⼊准则第⼗⼀条的相关规定，结合业务实际情况，判断履约义务是否满⾜在某⼀时段内履⾏的条件，如满⾜，则该履约义务属于某⼀时段内履⾏的履约义务，相关收⼊应当在履约义务履⾏的期间内确认；如不满⾜，则该履约义务属于在某⼀时点履⾏的履约义务，相关收⼊应当在客户取得相关商品或服务（以下简称商品）控制权的时点确认。企业不得通过随意调整收⼊确认⽅法提早、推迟确认收⼊或平滑业绩。

对于在某⼀时段内履⾏的履约义务，企业应当判断是否能合理确定合同履约进度，并考虑商品的性质，采⽤产出法或投⼊法确定恰当的履约进度。企业在评估是否采⽤产出法确定履约进度时，应当考虑具体事实和情况选择能够如实反映企业履约进度和向客户转移商品控制权的产出指标。例如，在评估是否采⽤“已达到的⾥程碑”这⼀产出指标来确定履约进度时，企业应当分析合同中约定的⾥程碑与履约进度是否存在差异，如果企业在合同约定的各个⾥程碑之间向客户转移了重⼤的商品控制权，则很可能表明采⽤“已达到的⾥程碑”确定履约进度是不恰当的，企业应当选择其他产出指标或其他⽅法来确定履约进度。对于每⼀项履约义务，企业只能采⽤⼀种⽅法来确定履约进度，并加以⼀贯运⽤，不得在同⼀会计期间内或不同会计期间随意变更确定履约进度的⽅法。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》应⽤指南，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度的⽅法，通常可采⽤实际测量的完⼯进度、评估⼰实现的结果、已达到的⾥程碑、时间进度、已完⼯或交付的产品等产出指标确定履约进度。当选择的产出指标⽆法计量控制权已转移给客户的商品时，不应采⽤产出法。

根据《关于严格执⾏企业会计准则 切实加强企业2020年年报⼯作的通知》（财会〔2021〕2号），如果⾥程碑节点能恰当代表履约进度，则表明采⽤“已达到的⾥程碑”确定履约进度是恰当的。

如果会导致由客户控制的重要的在产品或产成品未包括在进度计量中，则使⽤“已达到的⾥程碑 ”是不恰当的。就过往履约的成本确认资产（如在产品）与控制在某⼀时段内持续转移的概念不符。除⾮已发⽣的成本是与未来履约相关且符合资本化条件。可参考《收⼊准则应⽤案例——定制软件开发服务的收⼊确认》。

3、当企业向客户销售商品涉及其他⽅参与其中时，企业不应仅局限于合同的法律形式，⽽应当综合考虑所有相关事实和情况，评估特定商品在转让给客户之前是否控制该商品，确定其⾃⾝在该交易中的⾝份是主要责任⼈还是代理⼈。控制该商品的，其⾝份为主要责任⼈，⽤总额法确认收⼊；不控制该商品的，其⾝份为代理⼈，⽤净额法确认收⼊。部分⾏业如贸易、百货、电商等应予以特别关注，应当严格按照新收⼊准则的相关规定进⾏判断和会计处理。

为便于准则实施，企业在判断时通常也可以参考如下三个迹象：企业承担向客户转让商品的主要责任；企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险；企业有权⾃主决定所交易商品的价格。需要强调的是，企业在判断其是主要责任⼈还是代理⼈时，应当以该企业在特定商品转移给客户之前是否能够控制该商品为原则，上述三个迹象仅为⽀持对控制权的评估，不能取代控制权的评估，也不能凌驾于控制权评估之上，更不是单独或额外的评估。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》应⽤指南，当企业向客户销售商品涉及其他⽅参与其中时，企业应当确定其⾃⾝在该交易中的⾝份是主要责任⼈还是代理⼈。

当企业仅仅是在特定商品的法定所有权转移给客户之前，暂时性地获得该商品的法定所有权时，并不意味着企业⼀定控制了该商品。

需要注意的是，主要责任⼈与代理⼈的判断，不再考虑信⽤风险，因为信⽤风险通常不太相关或完全⽆关；原准则下某些主体试图⽤信⽤风险敞⼝推翻更强有⼒的反映代理⼈的证据。也不再考虑佣⾦形式，尽管该指标有时对于评估主体是否为代理⼈可能会有所帮助，但对评估主体是否为主要责任⼈没有助益。

可参考《收⼊准则应⽤案例——主要责任⼈和代理⼈的判断》。

4、企业为了履⾏收⼊合同⽽从事的运输活动，应当根据新收⼊准则相关规定，结合相关商品的控制权转移时点判断该运输活动是否构成单项履约义务。如果该运输服务不构成单项履约义务，相关运输成本应当作为合同履约成本，采⽤与商品收⼊确认相同的基础进⾏摊销计⼊当期损益。该合同履约成本应当在确认商品收⼊时结转计⼊“主营业务成本”或“其他业务成本”科⽬，并在利润表“营业成本”项⽬中列⽰。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》应⽤指南，在企业向客户销售商品的同时，约定企业需要将商品运送⾄客户指定的地点的情况下，企业需要根据相关商品的控制权转移时点判断该运输活动是否构成单项履约义务。通常情况下，控制权转移给客户之前发⽣的运输活动不构成单项履约义务，⽽只是企业为了履⾏合同⽽从事的活动，相关成本应当作为合同履约成本；相反，控制权转移给客户之后发⽣的运输活动则可能表明企业向客户提供了⼀项运输服

为了履⾏合同⽽从事的活动，相关成本应当作为合同履约成本；相反，控制权转移给客户之后发⽣的运输活动则可能表明企业向客户提供了⼀项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。

根据《收⼊准则实施问答》，通常情况下，企业商品或服务的控制权转移给客户之前、为了履⾏客户合同⽽发⽣的运输活动不构成单项履约义务，相关运输成本应当作为合同履约成本，采⽤与商品或服务收⼊确认相同的基础进⾏摊销计⼊当期损益。该合同履约成本应当在确认商品或服务收⼊时结转计⼊“主营业务成本”或“其他业务成本”科⽬，并在利润表“营业成本”项⽬中列⽰。为履⾏客户合同⽽发⽣的与运费类似的保险费、装卸费等也做类似处理。

可参考《收⼊准则应⽤案例——运输服务》及《监管规则适⽤指引——会计类第2号》2-6 运输费⽤的确认与列报。

5、企业应当按照新收⼊准则的相关规定，根据与客户的合同条款、并结合其以往的习惯做法确定合同的交易价格。企业在销售商品时给予客户的现⾦折扣，应当按照新收⼊准则中关于可变对价的相关规定进⾏会计处理。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》应⽤指南，企业与客户的合同中约定的对价⾦额可能是固定的，也可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖⾦、索赔等因素⽽变化。此外，企业有权收取的对价⾦额，将根据⼀项或多项或有事项的发⽣有所不同的情况，也属于可变对价的情形。

现⾦折扣，是指债权⼈为⿎励债务⼈在规定的期限内付款⽽向债务⼈提供的债务扣除。原准则下，现⾦折扣在实际发⽣时计⼊财务费⽤。新准则下，根据《收⼊准则实施问答》，企业在销售商品时给予客户的现⾦折扣，应当按照《企业会计准则第14号——收⼊》中关于可变对价的相关规定进⾏会计处理。相⽐原准则，存在现⾦折扣时确认的收⼊⾦额会变⼩（扣除预期折扣）。 可参考《监管规则适⽤指引——会计类第2号》2-5 销售返利的会计处理。

6、企业应当按照新收⼊准则的相关规定，对合同资产和合同负债进⾏确认、计量、列⽰和披露。需要强调的是，企业应当注意区分合同资产和应收款项，应收款项代表的是⽆条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，⽽合同资产并不是⼀项⽆条件收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（例如，履⾏合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价。企业因转让商品收到的预收款适⽤新收⼊准则进⾏会计处理时，使⽤“合同负债”科⽬，不再使⽤“预收账款”科⽬及“递延收益”科⽬。根据新收⼊准则对合同负债的规定，尚未向客户履⾏转让商品的义务⽽已收或应收客户对价中的部分，因不符合合同负债的定义，不应确认为合同负债。

同⼀合同下的合同资产和合同负债应当以净额在资产负债表列⽰。净额为借⽅余额的，应当根据其流动性在“合同资产”或“其他⾮流动资产”项⽬中列⽰，其中预计⾃资产负债表⽇起⼀年内变现的，应当在“合同资产”项⽬列⽰，不应在“⼀年内到期的⾮流动资产”项⽬列⽰；净额为贷⽅余额的，应当根据其流动性在“合同负债”或“其他⾮流动负债”项⽬中列⽰，其中预计⾃资产负债表⽇起⼀年内到期的，应当在“合同负债”项⽬列⽰，不应在“⼀年内到期的⾮流动负债”项⽬列⽰。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》第四⼗⼀条，合同资产，是指企业已向客户转让商品⽽有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。合同负债，是指企业已收或应收客户对价⽽应向客户转让商品的义务。如企业在转让承诺的商品之前已收取的款项。

根据《收⼊准则实施问答》，尚未向客户履⾏转让商品的义务⽽已收或应收客户对价中的部分，因不符合合同负债的定义，不应确认为合同负债。即合同负债不含税，但合同资产可能含税。

预收款中估计的部分确认为“应交税费——待转销项税额”。根据《会计处理规定》（财会〔2016〕22号），“应交税费——待转销项税额”等科⽬期末贷⽅余额应根据情况，在资产负债表中的“其他流动负债”或“其他⾮流动负债”项⽬列⽰。即估计的并不在“应交税费”项⽬列报。

同⼀合同下的合同资产和合同负债应当以净额列⽰，即列报合同资产与合同负债的适当计量单元为整项合同。需要注意的是，应收账款（⾦融资产）与合同负债（⾮⾦融负债）不得抵销。

可参考《收⼊准则应⽤案例——亏损合同案例》《收⼊准则应⽤案例——合同负债（涉及不同率的储值卡）》《收⼊准则应⽤案例——合同负债（电商平台预售购物卡）》。

7、企业应当按照新收⼊准则第四⼗⼆条等有关披露要求，在附注中充分披露与收⼊有关的信息。致同提⽰

根据《企业会计准则第14号——收⼊》第四⼗⼆条，需要披露收⼊确认和计量、关键判断、⽅法、输⼊值和假设，合同相关信息，与合同成本有关的资产相关的信息等。

需要注意的是，租⾦收⼊、利息收⼊、现⾦股利收⼊不适⽤收⼊准则，不应在收⼊确认中进⾏披露。

公司当期根据新收⼊准则要求对相关交易或事项进⾏确认和计量时，需注意对于相同交易或事项对本年年初留存收益及财务报表相关项⽬的影响也应进⾏恰当调整。此外，在披露⾸次执⾏新收⼊准则对当年年初财务报表的影响时，除了列⽰影响的相关项⽬和⾦额，还需披露调整性质及原因等信息。 8、企业（社会资本⽅）应当按照《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）等相关规定，对符合该解释范围的和社会资本合作（PPP）项⽬合同进⾏会计处理、新旧衔接和附注披露。致同提⽰

9、企业在对权益⼯具的投资和与此类投资相联系的合同进⾏公允价值计量时，根据《企业会计准则第22号——⾦融⼯具确认和计量》（财会〔2017〕7号，以下简称⾦融⼯具确认计量准则）相关规定，基于初始确认⽇后可获得的关于被投资⽅业绩和经营的所有信息，当成本不能代表相关⾦融资产的公允价值时，企业应当对其公允价值进⾏估值。仅在有限情况下，如果⽤以确定公允价值的近期信息不⾜，或者公允价值的可能估计⾦额分布范围很⼴，⽽成本代表了该范围内对公允价值的最佳估计的，该成本可代表其在该分布范围内对公允价值的恰当估计。致同提⽰

根据《企业会计准则第22号——⾦融⼯具确认和计量》应⽤指南，权益⼯具投资⼀般不符合本⾦加利息的合同现⾦流量特征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计⼊当期损益的⾦融资产。然⽽在初始确认时，企业可以将⾮交易性权益⼯具投资指定为以公允价值计量且其变动计⼊其他综合收益的⾦融资产。即适⽤⾦融⼯具准则的权益⼯具投资必须公允价值计量。权益⼯具不具有仅为本⾦及利息⽀付的现⾦流量，因此不论业务模式如何，公允价值信息始终是相关的。

虽然在初始⼊账时，交易价格（取得成本）可能是公允价值的最佳证据，但是后续计量时，成本通常⽆法提供关于权益⼯具所产⽣的未来现⾦流量的有⽤信息（IFRS 9-BC5.15）。公允价值计量虽然会带来不确定性，但是成本作为⼀个可靠（和客观）的⾦额，只有（即便有）很少的相关性。并且如果采⽤恰当的估值技术和输⼊值，信息就是可靠的。技术上讲，权益投资的估值⽅法发展得⽐较成熟，⽽且通常远不如其他要求以公允价值计量的⾦融⼯具、包括许多复杂的衍⽣产品所要求的那么复杂（IFRS 9-BC5.17）。

仅在有限情况下，成本可能代表对公允价值的恰当估计。但是，需要注意“信息不⾜”应是客观事实，不能是主观认定。通常情况下，基本的股东权利通常可确保其获得进⾏估值所需的必要信息（IFRS 9-BC5.17）。 可参考《⾦融⼯具准则实施问答》。

10、企业因销售商品、提供服务等取得的、不属于《中华⼈民共和国票据法》规范票据的“云信”、“融信”等数字化应收账款债权凭证，不应当在“应收票据”项⽬中列⽰。企业管理“云信”、“融信”等的业务模式以收取合同现⾦流量为⽬标的，应当在“应收账款”项⽬中列⽰；既以收取合同现⾦流量为⽬标⼜以出售为⽬标的，应当在“应收款项融资”项⽬中列⽰。企业转让“云信”、“融信”等时，应当根据《企业会计准则第23号——⾦融资产转移》（财会〔2017〕8号）判断是否符合终⽌确认的条件并进⾏相应的会计处理。致同提⽰

根据《企业会计准则第22号——⾦融⼯具确认和计量》应⽤指南，“应收票据”科⽬核算以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供劳务等⽽收到的商业汇票，包括银⾏承兑汇票和商业承兑汇票。

根据《票据法》，汇票是出票⼈签发的，委托付款⼈在见票时或者在指定⽇期⽆条件⽀付确定的⾦额给收款⼈或者持票⼈的票据。票据凭证的格式和印制

根据《票据法》，汇票是出票⼈签发的，委托付款⼈在见票时或者在指定⽇期⽆条件⽀付确定的⾦额给收款⼈或者持票⼈的票据。票据凭证的格式和印制管理办法，由中国⼈民银⾏规定。根据《电⼦商业汇票业务管理办法》，电⼦商业汇票是指出票⼈依托电⼦商业汇票系统，以数据电⽂形式制作的，委托付款⼈在指定⽇期⽆条件⽀付确定⾦额给收款⼈或者持票⼈的票据。电⼦商业汇票的付款期限⾃出票⽇起⾄到期⽇⽌，最长不得超过1年。电⼦商业汇票出票必须记载下列事项：（⼀）表明“电⼦银⾏承兑汇票”或“电⼦商业承兑汇票”的字样……

“云信”、“融信”的付款⼈为承诺付款⽅，平台并⽆付款承诺，不同于⼀般的商业承兑汇票，不是汇票、本票和⽀票。“云信”、“融信”属于⼀种应收账款债权数字凭证，与票据的权利属性、不可拆分、转让流程、中间⼿责任、格式规定存在不同，不应作为“应收票据”列⽰。

“云信”、“融信”作为应收债权，其风险主要是承诺付款⽅的信⽤风险及延迟⽀付风险。在核⼼企业信⽤级别较⾼时，终⽌确认分析涉及的主要风险可能是延迟⽀付风险。若即使承诺付款⽅或采购商未按时付款，后续转让⽅也⽆需⽀付融资利息、管理费⽤和平台服务费（即不存在逾期利息/费⽤），且资⾦⽅不能向转让⽅追索或返售，则可能表明转让⽅的风险和报酬已转移。此时转让的“云信”、“融信”可能可以终⽌确认。

11、商业银⾏在资管新规过渡期采取回表⽅式处置不符合资管新规要求的理财存量资产，除能够对被投资⽅实施控制、共同控制、重⼤影响的权益性投资以外的⾦融资产，应当按照⾦融⼯具确认计量准则有关业务模式和合同现⾦流量特征的规定确定其分类并计量。以摊余成本计量的，应当按规定计提信⽤风险减值准备。致同提⽰

根据《关于规范⾦融机构资产管理业务的指导意见》（银发〔2018〕106号，“资管新规”），资产管理业务是⾦融机构的表外业务，⾦融机构开展资产管理业务时不得承诺保本保收益。出现兑付困难时，⾦融机构不得以任何形式垫资兑付。⾦融机构不得在表内开展资产管理业务。⾦融机构对资产管理产品应当实⾏净值化管理，净值⽣成应当符合企业会计准则规定，及时反映基础⾦融资产的收益和风险。资管新规按照“新⽼划断”原则设置了过渡期。资管新规过渡期原设定在2020年年底结束，后延长⾄2021年年底。过渡期即将结束，银⾏理财进⼊全⾯净值化时代。

根据《关于进⼀步贯彻落实新⾦融⼯具相关会计准则的通知》（财会〔2020〕22 号），适⽤资管新规的资产管理产品，执⾏新⾦融⼯具相关会计准则的⽇期可以推迟⾄2022年1⽉1⽇。

根据《⾦融⼯具准则实施问答》，⾸先，企业应当判断投资⽅是否对被投资单位实施控制、共同控制或重⼤影响，从⽽使该投资适⽤长期股权投资准则。其次，如果该投资不适⽤长期股权投资准则，企业应当根据⾦融⼯具确认计量准则，判断该投资是否为权益⼯具投资，并进⾏相应会计处理。

12、在境内外同时上市的保险公司以及在境外上市并采⽤国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的保险公司，应当按照《关于保险公司执⾏新⾦融⼯具相关会计准则有关过渡办法的通知》（财会〔2017〕20号）有关“保险公司暂缓执⾏新⾦融⼯具相关会计准则的补充披露要求”披露相关信息。其他保险公司不作上述披露要求。致同提⽰

根据《关于进⼀步贯彻落实新⾦融⼯具相关会计准则的通知》（财会〔2020〕22 号），符合《财政部关于保险公司执⾏新⾦融⼯具相关会计准则有关过渡办法的通知》（财会〔2017〕20号）中关于暂缓执⾏新⾦融⼯具相关会计准则条件的保险公司，执⾏新⾦融⼯具相关会计准则的⽇期允许暂缓⾄执⾏《企业会计准则第25号——保险合同》（财会〔2020〕20号）的⽇期。

根据《企业会计准则第25号——保险合同》（财会〔2020〕20号），在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采⽤国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，⾃2023年1⽉1⽇起执⾏；其他执⾏企业会计准则的企业⾃2026年1⽉1⽇起执⾏。同时，允许企业提前执⾏。

根据《关于保险公司执⾏新⾦融⼯具相关会计准则有关过渡办法的通知》（财会〔2017〕20号），保险公司符合条件并选择暂缓执⾏新⾦融⼯具相关会计准则的，应当披露以下信息：1.符合暂缓执⾏新⾦融⼯具相关会计准则条件的依据。2.保险合同（包括混合合同分拆前的存款成分和嵌⼊衍⽣⼯具）产⽣的负债的账⾯价值占所有负债的账⾯价值总额的⽐例⼩于等于90％时，除保险合同产⽣的负债以外的其他与保险相关联的负债的性质和账⾯价值。3.与保险相关联的负债的账⾯价值占所有负债的账⾯价值总额的⽐例⼩于等于90％但⼤于80％时，公司不从事与保险⽆关的重⼤活动的依据……02 关于其他准则的相关会计处理

1、企业应当按照《企业会计准则第1号——存货》（财会〔2006〕3号）、《企业会计准则第8号——资产减值》（财会〔2006〕3号，以下简称资产减值准则）等相关规定，根据企业具体情况对存货跌价准备、长期资产（如固定资产、长期股权投资、商誉等）减值准备进⾏职业判断和会计处理，合理确定关键参数，充分、及时计提减值并披露与减值相关的重要信息。对于供应商或客户发⽣重⼤风险事件等情形，企业应予以特别关注。

企业应当按照资产减值准则第六章和第七章等相关规定对商誉减值进⾏会计处理。企业应当按照该准则第六章的规定，将商誉的账⾯价值⾃购买⽇起按照合理的⽅法分摊⾄相关资产组或资产组组合进⾏商誉减值测试，分摊的资产组或资产组组合不得随意变更，除⾮企业因重组等原因改变了其报告结构，从⽽影响到已分摊商誉的⼀个或若⼲个资产组组合构成的情形下，才能将商誉进⾏重新分摊，但企业管理层应当证明该变更是合理的。企业应当按照资产减值准则第七章的规定，在附注中披露与商誉减值有关的信息。致同提⽰

根据《企业会计准则第8号——资产减值》第⼆条和第⼗⼋条，资产组，是指企业可以认定的最⼩资产组合，其产⽣的现⾦流⼊应当基本上独⽴于其他资产或者资产组产⽣的现⾦流⼊。资产组的认定，应当以资产组产⽣的主要现⾦流⼊是否独⽴于其他资产或者资产组的现⾦流⼊为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理⽣产经营活动的⽅式（如是按照⽣产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使⽤或者处置的决策⽅式等。

因企业合并形成的商誉的账⾯价值，应当⾃购买⽇起按照合理的⽅法分摊⾄相关的资产组或资产组组合（购买⽅预计受益于企业合并的协同效应的资产组，可以包括购买⽅原有业务中的资产组）。分摊时，应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的⽐例进⾏分摊。

参考《深圳证券交易所创业板上市公司重⼤资产重组审核规则（2021年修订）》，协同效应，是指上市公司因本次交易⽽产⽣的超出单项资产收益的超额利益，包括下列⼀项或者多项情形：（1）增加定价权；（2）降低成本；（3）获取主营业务所需的关键技术、研发⼈员；（4）加速产品迭代；（5）产品或者服务能够进⼊新的市场；（6）获得税收优惠；（7）其他有利于主营业务发展的积极影响。

企业合并所形成的商誉，⾄少应当在每年年度终了进⾏减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进⾏减值测试。相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组组合，不应当⼤于按照《企业会计准则第35 号——分部报告》所确定的报告分部。需要说明的是，⼀个会计核算主体并不简单等同于⼀个资产组。

需要注意的是，公司应合理区分并分别处理商誉减值事项和并购重组相关⽅的业绩补偿事项，不得以并购重组相关⽅有业绩补偿承诺或尚在业绩补偿期间为由，不进⾏商誉减值测试。

当形成商誉时收购的⼦公司后续存在再并购、再投资、处置重要资产等情形，公司经营组成部分发⽣变化，继⽽影响到已分摊商誉所在的资产组或资产组

当形成商誉时收购的⼦公司后续存在再并购、再投资、处置重要资产等情形，公司经营组成部分发⽣变化，继⽽影响到已分摊商誉所在的资产组或资产组组合构成的，应将商誉账⾯价值重新分摊⾄受影响的资产组或资产组组合。若集团内部管理架构调整、⼦公司区域整合，仅为企业管理架构的调整，并未影响资产组产⽣现⾦流⼊的⽅式，不应变更与商誉减值测试相关的资产组。

可参考《会计监管风险提⽰第8号——商誉减值》《2020年上市公司年报会计监管报告》。

2、企业应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》（财会〔2014〕14号，以下简称长期股权投资准则）、《企业会计准则第40号——合营安排》（财会〔2014〕11号）的相关规定，判断是否对被投资单位具有重⼤影响或共同控制，并进⾏相应会计处理和披露。企业应当综合考虑所有事实和情况来作出恰当的判断，不应仅以撤回或新委派董事、增加或减少持有被投资单位的股份等个别事实为依据作出判断。

对于按照长期股权投资准则进⾏核算的长期股权投资，企业应当密切关注被投资单位的价值变化，按照该准则及资产减值准则的相关规定对长期股权投资进⾏减值测试，及时计提长期股权投资减值准备，同时在附注中披露资产可收回⾦额的确定⽅法等相关信息。致同提⽰

根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》第⼆条，重⼤影响，是指投资⽅对被投资单位的财务和经营有参与决策的权⼒，但并不能够控制或者与其他⽅⼀起共同控制这些的制定。

根据《监管规则适⽤指引——会计类第1号》1-2 重⼤影响的判断，重⼤影响的判断关键是分析投资⽅是否有实质性的参与权⽽不是决定权。另外，值得注意的是，重⼤影响为对被投资单位的财务和经营有“参与决策的权⼒”⽽⾮“正在⾏使的权⼒”（例如，投资⽅已派驻董事并积极参与被投资⽅的经营管理），其判断的核⼼应当是投资⽅是否具备参与并施加重⼤影响的权⼒，⽽投资⽅是否正在实际⾏使该权⼒并不是判断的关键所在。投资⽅有权⼒向被投资单位委派董事，⼀般可认为对被投资单位具有重⼤影响，除⾮有明确的证据表明其不能参与被投资单位的财务和经营决策。⼀般⽽⾔，在被投资单位的股权结构以及投资⽅的持股⽐例等未发⽣实质变化的情况下，投资⽅不应在不同的会计期间，就是否对被投资单位具有重⼤影响，作出不同的会计判断。

可参考《上市公司执⾏企业会计准则案例解析》（2020）案例1-04 重⼤影响的判断。

3、企业应当按照《企业会计准则第3号——投资性房地产》（财会〔2006〕3号）等相关规定，必须有确凿证据表明房地产⽤途发⽣改变，才能将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产，并在附注中披露房地产转换情况、理由以及对损益或所有者权益的影响等相关信息。例如，房地产开发企业将投资性房地产转换为存货的，应当结合业务实质严格把握重新开发的判断，必须有确凿证据表明⽤于经营出租的房地产重新开发⽤于对外销售，通常该房地产应有诸如功能、性能变化等实质性的变化和重⼤的结构性调整。致同提⽰

根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》第⼗三条，企业有确凿证据表明房地产⽤途发⽣改变，满⾜下列条件之⼀的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：（）投资性房地产开始⾃⽤；（2）作为存货的房地产，改为出租；（3）⾃⽤⼟地使⽤权停⽌⾃⽤，⽤于赚取租⾦或资本增值；（4）⾃⽤建筑物停⽌⾃⽤，改为出租。

《企业会计准则讲解(2010)》“第四章 投资性房地产”规定：“房地产开发企业将⽤于经营租出的房地产重新开发⽤于对外销售的，从投资性房地产转换为存货。这种情况下，转换⽇为租赁期届满、企业董事会或类似机构作出书⾯决议明确表明将其重新开发⽤于对外销售的⽇期。”

是否可从投资性房地产转换为存货，核⼼是如何认定“重新开发”。投资性房地产转为存货，不仅要有管理层持有意图改变的相关证据，同时还需要对其为了对外出售的⽬的⽽进⾏重新开发。此处的“重新开发”是指对房屋的重⼤结构性调整和实质性变化，应看后续开发⽀出是否符合“资本化”的条件。也就是说，这些⽀出要能够增加资产未来的经济利益流⼊，⽐如延长资产使⽤寿命等。

如果不对投资性房地产进⾏重新开发，直接以其当前状态对外出售（或者仅对其进⾏不涉及结构性调整的重新装修、维修等后即对外出售），则在终⽌确认之前仍应将其列报为投资性房地产，⽽不能列报为存货；相应地，在处置⽇所在年度的利润表上将体现为投资性房地产的处置，⽽不是存货的出售。 4、企业为获得职⼯提供的服务或解除劳动关系⽽给予的各种形式的报酬或补偿，符合负债定义和确认条件的，应当按照《企业会计准则第9号——职⼯薪酬》（财会〔2014〕8号）确认为应付职⼯薪酬。企业应当按照《企业会计准则第11号——股份⽀付》（财会〔2006〕3号）对股份⽀付进⾏会计处理，不得在股份⽀付协议获得批准的⽇期即授予⽇前，确认相关负债。致同提⽰

根据《企业会计准则第9号——职⼯薪酬》第⼆条、第九条和第⼗条，利润分享计划，是指因职⼯提供服务⽽与职⼯达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。利润分享计划同时满⾜下列条件的，企业应当确认相关的应付职⼯薪酬：（1）企业因过去事项导致现在具有⽀付职⼯薪酬的法定义务或推定义务；（2）因利润分享计划所产⽣的应付职⼯薪酬义务⾦额能够可靠估计。职⼯只有在企业⼯作⼀段特定期间才能分享利润的，企业在计量利润分享计划产⽣的应付职⼯薪酬时，应当反映职⼯因离职⽽⽆法享受利润分享计划福利的可能性。

根据《企业会计准则第11号——股份⽀付》第⼆条，股份⽀付，是指企业为获取职⼯和其他⽅提供服务⽽授予权益⼯具或者承担以权益⼯具为基础确定的负债的交易。

股份⽀付与利润分享计划的主要区别在于职⼯获取的对价不同，前者的对价反映（或就是）公司股份的公允价值。例如，某公司向其职⼯发⾏股份增值权，职⼯有权获得授予⽇与可⾏权⽇之间8倍EBITDA计量的上涨部分对应的款项。该安排不是股份⽀付，因为特定倍数的EBITDA不太可能反映公司股份的公允价值。

授予⽇是指股份⽀付协议获得批准的⽇期。其中“获得批准”，是指企业与职⼯或其他⽅就股份⽀付的协议条款和条件已达成⼀致，该协议获得股东⼤会或类似机构的批准。《企业会计准则讲解（2010）》进⼀步指出，这⾥的“达成⼀致”是指，双⽅在对该计划或协议内容充分形成⼀致理解的基础上，均接受其条款和条件。如果按照相关法规的规定，在提交股东⼤会或类似机构之前存在必要程序或要求，则应履⾏该程序或满⾜该要求。根据《公司法》，对公司增加或者减少注册资本作出决议是股东会的职权，因此，激励计划须经股东会审批同意。但是，有时股东会授权董事会确定具体事项，则还需经过董事会的审批。

5、根据《企业会计准则第13号——或有事项》（财会〔2006〕3号），与或有事项相关的义务同时满⾜下列条件的，应当确认为预计负债：（1）该义务是企业承担的现时义务；（2）履⾏该义务很可能导致经济利益流出企业；（3）该义务的⾦额能够可靠地计量。企业清偿预计负债所需⽀出全部或部分预期由第三⽅补偿的，补偿⾦额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿⾦额不应当超过预计负债的账⾯价值，且确认的资产不得与预计负债相互抵销。致同提⽰

预计负债反映企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证（保证类）、重组义务、亏损性合同等预计负债，以及不在⼀年或⼀个正常营业周期内

预计负债反映企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证（保证类）、重组义务、亏损性合同等预计负债，以及不在⼀年或⼀个正常营业周期内清偿的应付退货款、对贷款承诺及财务担保合同计提的预期信⽤损失等。

根据《2020年上市公司年报会计监管报告》，对于未决诉讼、未决仲裁等形成的或有负债，随着时间推移和事态的进展，相关未决诉讼在被证实很可能导致经济利益流出，且该义务⾦额也能够可靠计量时，企业应当确认预计负债。企业应当在资产负债表⽇对预计负债的账⾯价值进⾏复核。有确凿证据表明该账⾯价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账⾯价值进⾏调整。年报分析发现，个别上市公司因合同纠纷被起诉，在⼀审判决其败诉并要求对原告进⾏赔偿的情况下，上市公司仍以上诉为由未确认相关损失和预计负债，缺乏合理性。针对同⼀公司的预计负债与或有资产应分别确认，⼆者之间不得随意抵销。年报分析发现，个别上市公司与不同公司间存在多个诉讼事项，相关公司同属⼀个集团。根据判决结果，个别诉讼判决公司需对外⽀付赔偿款，个别诉讼判决公司胜诉并基本确定能够获得赔偿款。公司认为相关诉讼案件中，其应付的赔偿义务与应收赔偿款⾦额⼤致持平，未根据实际情况合理确认预计负债及或有资产，错误地抵销预计负债与或有资产，未恰当确认预计赔偿损失及补偿收益。

6、企业应当按照《企业会计准则第16号——补助》（财会〔2017〕15号）的相关规定，根据交易或事项的实质对来源于的经济资源所归属的类型作出判断，对于符合补助的定义和特征的，正确区分与资产相关的补助和与收益相关的补助，并按照该准则的要求进⾏确认、计量、列⽰与披露。补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的⾦额计量；补助为⾮货币性资产的，应当按照公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义⾦额计量。与企业⽇常活动相关的补助，应当按照经济业务实质，计⼊其他收益或冲减相关成本费⽤；与企业⽇常活动⽆关的补助，应当计⼊营业外收⽀。致同提⽰

根据《关于严格执⾏企业会计准则 切实加强企业2020年年报⼯作的通知》（财会〔2021〕2号），在疫情停⼯停产期间计提的固定资产折旧和⽆形资产摊销应当根据⽤途计⼊相关资产的成本或当期损益；承租⼈因疫情停业原因收到发放的、⽤于补偿其停业期间发⽣损失的租赁费补贴，属于与收益相关的补助。

需要注意的是，新租赁准则实施后，承租⼈虽然确认使⽤权资产，但若补助实质上是弥补企业在特定期间的租赁成本费⽤（例如该特定期间的相应经营租赁使⽤权资产折旧等），则属于与收益相关的补助，并不因为实施新租赁准则后承租⽅在经营租赁中形成使⽤权资产⽽改变对补助分类的判断。

根据《关于修订印发2019年度⼀般企业财务报表格式的通知》（财会〔2019〕6号），企业实际收到的补助，⽆论是与资产相关还是与收益相关，均在“收到其他与经营活动有关的现⾦”项⽬填列。

根据《关于补助准则有关问题的解读》，通常情况下，若补助补偿的成本费⽤是营业利润之中的项⽬，或该补助与⽇常销售等经营⾏为密切相关（如即征即退等），则认为该补助与⽇常活动相关。

与⾃然灾害等不可抗⼒发⽣的停⼯、停产损失有关的补助，通常与⽇常活动⽆关。例如，因疫情防控需要要求强制停⼯（相关损失计⼊营业外⽀出），则补助计⼊营业外收⼊；其他情况下疫情补助可认为与⽇常活动相关。

7、企业应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》（财会〔2006〕3号）、《企业会计准则解释第13号》（财会〔2019〕21号）的相关规定，正确判断企业合并中取得的经营活动或资产的组合是否构成业务，选择采⽤集中度测试仅限于判断⾮同⼀控制下企业合并中取得的组合是否构成业务；对于构成业务的，应当按照该准则的相关规定，正确区分同⼀控制下企业合并和⾮同⼀控制下企业合并，并进⾏相应会计处理。致同提⽰

根据《企业会计准则解释第13号》，合并⽅在合并中取得的组合应当⾄少同时具有⼀项投⼊和⼀项实质性加⼯处理过程，且⼆者相结合对产出能⼒有显著贡献，该组合才构成业务。合并⽅在合并中取得的组合是否有实际产出并不是判断其构成业务的必要条件。

集中度测试是⾮同⼀控制下企业合并的购买⽅在判断取得的组合是否构成⼀项业务时，可以选择采⽤的⼀种简化判断⽅式。进⾏集中度测试时，如果购买⽅取得的总资产的公允价值⼏乎相当于其中某⼀单独可辨认资产或⼀组类似可辨认资产的公允价值的，则该组合通过集中度测试，应判断为不构成业务。如果该组合未通过集中度测试，购买⽅仍应按照“构成业务的判断条件”进⾏判断。

8、企业应当按照《企业会计准则第28号——会计、会计估计变更和差错更正》（财会〔2006〕3号）的相关规定，正确划分会计变更、会计估计变更和前期差错更正，并进⾏相应会计处理和披露。企业应当采⽤追溯重述法更正重要的前期差错，并在重要的前期差错发现当期的财务报表中调整前期⽐较数据。企业采⽤的会计和会计估计应当如实反映企业的交易和事项，不得滥⽤会计、前期差错更正或随意变更会计估计。致同提⽰

根据会计准则委员会“会计准则实务问与答”第21问，会计变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采⽤的会计改⽤另⼀会计的⾏为。会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发⽣了变化，从⽽对资产或负债的账⾯价值或者资产的定期消耗⾦额进⾏调整。企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项⽬是否发⽣变更为划分基础确定是会计变更还是会计估计变更。根据会计确认、计量基础和列报项⽬所选择的、为取得与该项⽬有关的⾦额或数值所采⽤的处理⽅法，不是会计，⽽是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。

根据《企业会计准则第28号——会计、会计估计变更和差错更正》第⼗⼀条，前期差错，是指由于没有运⽤或错误运⽤下列两种信息，⽽对前期财务报表造成省略或错报：（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应⽤会计错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产⽣的影响以及存货、固定资产盘盈等。

根据《监管规则适⽤指引——会计类第1号》1-24 区分会计估计变更和差错更正，企业不应简单将会计估计与实际结果对⽐认定存在差错。如果企业前期作出会计估计时，未能合理使⽤报表编报时已经存在且能够取得的可靠信息，导致前期会计估计结果未恰当反映当时情况，则应属于前期差错，应当适⽤前期差错更正的会计处理⽅法；反之，如果企业前期的会计估计是以当时存在且预期能够取得的可靠信息为基础作出的，随后因资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发⽣了变化⽽变更会计估计的，则属于会计估计变更，应当适⽤会计估计变更的会计处理⽅法。

不重要的前期差错，是指不⾜以影响财务报表使⽤者对企业财务状况、经营成果和现⾦流量作出正确判断的前期差错。重要的前期差错，是指⾜以影响财务报表使⽤者对企业财务状况、经营成果和现⾦流量作出正确判断的前期差错。

9、企业应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表⽇后事项》（财会〔2006〕3号）的相关规定，将资产负债表⽇与财务报告的批准报出⽇之间发⽣的有利或不利事项，正确区分为资产负债表⽇后调整事项和⾮调整事项，并进⾏相应会计处理。判断某事项是资产负债表⽇后调整事项还是⾮调整事项，应当根据该事项表明的情况在资产负债表⽇或资产负债表⽇以前是否已经存在。例如，企业在资产负债表⽇后发⽣的销售退回，应当根据相关事实和情况，按照企业会计准则判断属于资产负债表⽇后调整事项还是⾮调整事项。企业发⽣资产负债表⽇后调整事项，应当调整资产负债表⽇已编制的财务报表；重要的资产负债表⽇后⾮调整事项应当在附注中披露。致同提⽰

根据会计准则委员会“会计准则实务问与答”第14问，某⼀事项究竟是调整事项还是⾮调整事项，取决于该事项表明的情况在资产负债表⽇或资产负债表⽇以前是否已经存在。若该情况在资产负债表⽇或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于⾮调整事项。

以前是否已经存在。若该情况在资产负债表⽇或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于⾮调整事项。

根据《⾦融⼯具准则实施问答》，企业在资产负债表⽇后终⽌确认⾦融资产，属于表明资产负债表⽇后发⽣的情况的事项，即⾮调整事项。如果企业在资产负债表⽇考虑所有合理且有依据的信息，已采⽤预期信⽤损失法基于有关过去事项、当前状况以及未来经济状况预测计提了信⽤减值准备，不能仅因资产负债表⽇后交易情况认为已计提的减值准备不合理，并进⽽调整资产负债表⽇的财务报表。即不能因期后收回⽽冲减资产负债表⽇计提的损失准备。原因在于对预期信⽤损失的估计是概率加权的结果，已反映发⽣信⽤损失的可能性以及不发⽣信⽤损失的可能性。⽽期后收回只是资产负债表⽇估计的情形之⼀，已在计量损失准备时反映。

根据《企业会计准则第12号——债务重组》应⽤指南，对于在报告期间已经开始协商、但在报告期资产负债表⽇后的债务重组，不属于资产负债表⽇后调整事项。

10、在编制财务报表的过程中，企业管理层应当按照《企业会计准则第30号——财务报表列报》（财会〔2014〕7号，以下简称财务报表列报准则）的相关规定，利⽤所有可获得信息来评价企业⾃报告期末起⾄少12个⽉的持续经营能⼒。评价结果表明企业仍处于持续经营的，应当以持续经营为基础编制财务报表；评价结果表明企业对持续经营能⼒产⽣重⼤怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能⼒产⽣重⼤怀疑的因素以及企业拟采取的改善措施；评价结果表明企业处于⾮持续经营的，应当采⽤其他基础编制财务报表，并在附注中声明财务报表未以持续经营为基础编制的事实、披露未以持续经营为基础编制的原因和财务报表的编制基础。进⼊破产重整程序的企业对此应予以特别关注，严格遵循上述有关规定进⾏判断和会计处理。致同提⽰

根据《企业会计准则第30号——财务报表列报》第五条，评价企业⾃报告期末起⾄少12个⽉的持续经营能⼒时，需要考虑宏观风险、市场经营风险、企业⽬前或长期的盈利能⼒、偿债能⼒、财务弹性以及企业管理层改变经营的意向等因素。

企业如有近期获利经营的历史且有财务资源⽀持，则通常表明以持续经营为基础编制财务报表是合理的。企业正式决定或被迫在当期或将在下⼀个会计期间进⾏清算或停⽌营业的，则表明以持续经营为基础编制财务报表不再合理。

11、企业应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》（财会〔2014〕10号，以下简称合并财务报表准则）的相关规定，综合考虑所有相关事实和情况，按照控制定义的三项要素判断企业是否控制被投资⽅。企业不应仅以⼦公司破产、⼀致⾏动协议或修改公司章程等个别事实为依据作出判断，随意改变合并财务报表范围。对控制的评估是持续的，当环境或情况发⽣变化时，投资⽅需要评估控制的三项要素中的⼀项或多项是否发⽣了变化，是否影响了投资⽅对被投资⽅控制的判断。

需要强调的是，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，不仅包括根据表决权（或类似权利）本⾝或者结合其他安排确定的⼦公司，也包括基于⼀项或多项合同安排决定的结构化主体。在判断是否将结构化主体纳⼊合并范围时，如证券化产品、资产⽀持融资⼯具、部分投资基⾦等，企业应当严格遵循上述有关要求，按照合并财务报表准则的相关规定进⾏判断和会计处理。

母公司应当以⾃⾝和其⼦公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，编制合并财务报表，将整个企业集团视为⼀个会计主体，正确抵销内部交易的影响，依据相关企业会计准则的确认、计量和列报要求，按照统⼀的会计，反映企业集团整体财务状况、经营成果和现⾦流量。致同提⽰

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》第七条，控制，是指投资⽅拥有对被投资⽅的权⼒，通过参与被投资⽅的相关活动⽽享有可变回报，并且有能⼒运⽤对被投资⽅的权⼒影响其回报⾦额。

合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，不仅包括根据表决权（或类似权利）本⾝或者结合其他安排确定的⼦公司，也包括基于⼀项或多项合同安排决定的结构化主体。

结构化主体，是指在确定其控制⽅时没有将表决权或类似权利作为决定因素⽽设计的主体。主导该主体相关活动的依据通常是合同安排或其他安排形式。投资⽅在评估结构化主体设⽴⽬的和设计时，应考虑其被专门设计⽤于承担回报可变性的类型、投资⽅通过参与其相关活动是否承担了部分或全部的回报可变性等。

根据《监管规则适⽤指引——会计类第1号》1-9 控制的判断，在主动清算的情况下，母公司对进⼊清算阶段的⼦公司能够继续实施控制，仍应将其纳⼊合并财务报表范围。在破产清算的情况下，进⼊清算阶段⼦公司相关活动的决策权移交给破产管理⼈（⾮原母公司及其控制的主体）时，原母公司对其已丧失控制权，不应再将其纳⼊合并财务报表范围。⼀致⾏动协议带有期限，且期限结束后投资⽅不拥有对被投资⽅控制权的，很可能表明投资⽅⽆法对被投资⽅可变回报具有重⼤影响的事项（如重⼤资产的购建、处置、重⼤投融资等）进⾏决策。这种情况下，投资⽅不具有主导对被投资⽅价值产⽣重⼤影响的活动的权⼒，不应因⼀致⾏动协议⽽认定对被投资⽅拥有控制。

根据《关于严格执⾏企业会计准则 切实加强企业2020年年报⼯作的通知》（财会〔2021〕2号），母公司编制合并财务报表，应当将整个企业集团视为⼀个会计主体，正确抵销内部交易的影响，按照统⼀的会计，反映企业集团整体财务状况、经营成果和现⾦流量。例如，集团公司（⾮保险集团）适⽤新⾦融⼯具准则，⼦公司保险公司尚未执⾏新⾦融⼯具准则，集团公司在编制合并财务报表时应当统⼀保险公司的会计，使⼦公司采⽤新⾦融⼯具相关会计准则规定的会计。

12、企业应当按照《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》（财会〔2014〕16号）的相关规定，在附注中披露其在⼦公司、合营安排、联营企业以及未纳⼊合并财务报表范围的结构化主体等其他主体中的权益的相关信息。致同提⽰

致同提⽰

根据《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》第三条，在其他主体中的权益，是指通过合同或其他形式能够使企业参与其他主体的相关活动并因此享有可变回报的权益。参与⽅式包括持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提供资⾦、流动性⽀持、信⽤增级和担保等。企业通过这些参与⽅式实现对其他主体的控制、共同控制或重⼤影响。其他主体包括企业的⼦公司、合营安排（包括共同经营和合营企业）、联营企业以及未纳⼊合并财务报表范围的结构化主体等。

13、企业应当按照财务报表列报准则、《企业会计准则第31号——现⾦流量表》（财会〔2006〕3号）、《财政部关于修订印发2018年度⾦融企业财务报表格式的通知》（财会〔2018〕36号）、《财政部关于修订印发2019年度⼀般企业财务报表格式的通知》（财会〔2019〕6号）、《财政部关于修订印发合并财务报表格式（2019年版）的通知》（财会〔2019〕16号）等相关规定，按照规定的报表格式等要求编制2021年年度财务报表。

致同提⽰

2014年修订《企业会计准则第30号——财务报表列报》之后，⼀般企业财务报表格式经过了多次修订，包括《关于修订印发⼀般企业财务报表格式的通知》（财会〔2017〕30号，被“财会〔2018〕15号”废⽌）、《关于⼀般企业财务报表格式有关问题的解读》、《关于修订印发2018年度⼀般企业财务报表格式的通知》（财会〔2018〕15号，被“财会〔2019〕6号”废⽌）、《关于2018年度⼀般企业财务报表格式有关问题的解读》等等。

⽬前⼀般企业适⽤的规范主要是《关于修订印发2019年度⼀般企业财务报表格式的通知》（财会〔2019〕6号）、《关于修订印发合并财务报表格式（2019版）的通知》（财会〔2019〕16号）和《关于严格执⾏企业会计准则 切实加强企业2020年年报⼯作的通知》（财会〔2021〕2号）。⾦融企业适⽤的规范主要是《关于修订印发2018年度⾦融企业财务报表格式的通知》（财会〔2018〕36号）。

注：本专题是致同对法规的理解，实务中应以监管要求为准。《致同研究之会计准则系列》不应视为专业建议。未征得具体专业意见之前，不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何⾏动。